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Les Swiss GAAP RPC

Champ d’application des Swiss GAAP RPC

Cadre conceptuel – Principes de présentation des comptes

La liste complète des Swiss GAAP RPC

Liens utiles

L’objectif de cette présentation est de rendre les Swiss GAAP RPC compréhensibles pour les lecteurs qui n’ont pas de connaissances en comptabilité et finances d’entreprise, en particulier par des commentaires et illustrations de cas. Cela ne remplace absolument pas une lecture attentive des recommandations publiées que nous encourageons vivement.

GAAP signifie Generally Accepted Accounting Principles, que l’on peut traduire par Principes Comptables Généralement Reconnus comme bonnes pratiques par les comptables et réviseurs. RPC signifie Recommandations relatives à la Présentation des Comptes.

L’application des Swiss GAAP RPC ne constitue pas une exigence légale, mais une démarche volontaire en respectant le champ d’application (ci-dessous).

Les Swiss GAAP RPC sont applicables par toute société dont le siège est en Suisse* et tenue d’établir des comptes annuels, quelle que soit sa taille et la nature de son activité (société de personnes, sociétés de capitaux – Sàrl, SA -, construction, industrie, services, assurances, etc.). C’est vrai aussi depuis le 1er janvier 2005 pour les sociétés cotées à la bourse suisse (SIX Swiss Exchange) qui reconnaît les Swiss GAAP RPC comme normes minimales d’établissement des états financiers (comptes annuels).

* Y compris la succursale enregistrée en Suisse (registre du commerce) d’un groupe étranger

De nombreuses sociétés suisses cotées (et ayant souvent une activité internationale) préfèrent appliquer les IFRS ou les US GAAP afin d’attirer les grands investisseurs. Ces recommandations comptables sont complexes et contraignantes :

  • Complexes parce que réunies dans plusieurs milliers de conditions, ce qui augmente considérablement les coûts de révision des comptes annuels
  • Contraignantes parce leur influence sur le résultat (bénéfice/perte) peut être substantielle

Les investisseurs sont toutefois rassurés par les exigences élevées de ces normes comptables internationales et la comparabilité aisée des comptes entre sociétés.

Champ d’application des Swiss GAAP RPC

  • L’application se fait volontairement (pas d’exigence légale)
  • L’application ne peut être partielle : au moins le cadre conceptuel plus les RPC fondamentales (1 à 6)
  • L’application doit être mentionnée dans l’annexe aux comptes annuels

Cadre conceptuel – Principes de présentation des comptes

  • Objectifs des états financiers (comptes annuels)
    Dans quel but la société établit-elle des comptes annuels ?
  • Structure du rapport de gestion
    Que contient le rapport de gestion ?
  • Première application des Swiss GAAP RPC
    Quels sont les exigences pour la première présentation des comptes annuels respectant les Swiss GAAP RPC ?
  • Bases des états financiers (comptes annuels)
    Quels sont les principes de base pour établir des comptes annuels respectant les Swiss GAAP RPC ?
  • Définition des actifs et des passifs (passifs recouvrant engagements – ou dettes ou fonds étrangers – et capitaux propres)
    Qu’est-ce qui caractérise un actif, un passif, des fonds propres ?
  • Définition des produits, des charges et du résultat
    Qu’est-ce qui caractérise un produit, une charge, le résultat (bénéfice / Perte) ?
  • Evaluation des actifs et des dettes
    Comment déterminer la valeur d’un actif, d’une dette ?
  • Exigences qualitatives
    …
  • Rapport annuel
    Que contient le rapport annuel et que doit-il mentionner sans faute ?

Objectifs des états financiers (comptes annuels)

Publier des informations structurées (respectant une présentation standard) :

  • Le patrimoine (que possède la société, à l’actif du bilan)
  • La situation financière (la solvabilité et la structure de l’endettement, au passif du bilan)
  • Le résultat de l’exercice (l’activité de la société est-elle profitable ? au compte de résultat)

Les destinataires de ces informations sont les parties prenantes internes et externes

  • Les dirigeants de la société (direction, assemblée générale des actionnaires, conseil d’administration)
  • L’organe de révision qui contrôle les comptes annuels
  • Les parties prenantes externes : investisseurs, bailleurs de fonds (banques, etc.), l’administration fiscale

Les états financiers informent exhaustivement (ne rien omettre ni ajouter) et fidèlement sur les événements économiques concernant la société pendant l’exercice. Ils sont présentés de manière à faciliter la lecture et la compréhension par les destinataires mentionnés ci-dessus.

Structure du rapport de gestion

Le rapport de gestion est constitué

  • Des comptes annuels : bilan, compte de résultat, tableau de flux de trésorerie, tableau des capitaux propres, annexe
  • D’un rapport annuel : informations sur la marche des affaires, les perspectives, toute information importante pour les parties prenantes

Le tableau de flux de trésorerie montre comment sont produites et consommées les liquidités pendant l’exercice.

Le tableau des capitaux propres montre comment varient ces derniers pendant l’exercice.

L’annexe aux comptes commente les soldes au bilan de clôture et le compte de résultat de l’exercice, informe sur d’éventuels éléments hors bilan et événements postérieurs à la clôture.

Première application des Swiss GAAP RPC

Le bilan de l’exercice précédent est présenté en conformité avec les Swiss GAAP RPC, dans un but de comparaison. Cette exigence peut occasionner des frais importants : revue et retraitement des comptes de l’exercice précédent en interne ou par une fiduciaire compétente, nouvelle révision avec changement de réviseur si absence de compétences en Swiss GAAP RPC, etc.

Bases des états financiers (comptes annuels)

Continuité de l’activité

Les états financiers sont présentés avec des valeurs de poursuite de l’activité, sinon avec des valeurs de liquidation.

Illustration

  1. Un parc de machines figure à l’actif du bilan d’une société pour une valeur résiduelle nette de 100 (amortissements compris)
  2. Les machines permettent de fabriquer des produits spécifiques que la société renonce définitivement à commercialiser pour cause de marge commerciale insuffisante
  3. Aucun concurrent n’est intéressé par le rachat de tout ou partie du parc de machines
  4. La valeur résiduelle nette du parc de machines doit être complètement amortie (100), ce qui diminue d’autant le résultat de l’exercice en cours

Prééminence de la substance sur la forme

C’est la situation économique (patrimoine, finances, profitabilité) qui détermine l’application des Swiss GAAP RPC, et non la forme juridique de la société.

Délimitation temporelle et matérielle

Les charges et produits qui concernent l’exercice sont comptabilisés dans l’exercice.

Illustration

  1. La société reçoit plusieurs factures de primes d’assurance RC pour ses véhicules en fin d’exercice N. Ces factures sont datées de N et les primes concernent l’exercice N+1.
  2. Ces factures de primes sont initialement comptabilisées à charge de l’exercice N
  3. Les travaux de clôture comptable de l’exercice N comptabilisent ces factures de primes en actifs transitoires au bilan N, à décharge de l’exercice N
  4. Les travaux d’ouverture comptable de l’exercice N+1 comptabilisent ces factures de primes à charge de N+1. La valeur des actifs transitoires au bilan N+1 est maintenant nulle.

Illustration

  1. La société livre et facture un produit à un client en fin d’exercice N
  2. La matière première et des prestations de service externes consommées pour la réalisation du produit sont facturés au début de l’exercice N+1. La valeur de ces charges doit être estimée et comptabilisée sur l’exercice N.

En résumé, la délimitation temporelle et matérielle concerne essentiellement les transitoires :

  • Les charges payées d’avance (actifs transitoires) : factures de fournisseurs reçues sur l’exercice N mais concernant des biens et prestations consommés sur l’exercice N+1
  • Les produits à recevoir (actifs transitoires) : livraison de produits sans facture sur l’exercice N, les clients sont facturés sur l’exercice N+1
  • Les travaux en cours (actifs transitoires) : travaux réalisés pendant l’exercice N, les clients sont facturés sur l’exercice N+1
  • Les produits reçus d’avance (passifs transitoires) : acomptes reçus de clients sans livraison de produits et sans facture sur l’exercice N, les clients sont facturés sur l’exercice N+1
  • Charges à recevoir : biens et prestations consommés sans facture sur l’exercice N, les fournisseurs facturent sur l’exercice N+1

Ce principe exige aussi que la comptabilité enregistre charges et produits selon la date de facture (au client / du fournisseur) et non selon la date d’encaissement / de paiement.

Prudence

L’évaluation (détermination de la valeur) des actifs et passifs doit être la plus objective possible, sans conduire à la constitution de réserves latentes.

Illustration pour un actif circulant

  1. La société réalise un inventaire de son stock de matières premières (exigence légale une fois par exercice), dont un métal rare utilisé pour la fabrication de ses produits
  2. La valeur de ce métal peut être déterminée par la valeur d’acquisition ou la juste valeur à la date de clôture des comptes annuels (cours du jour si un cours de marché officiel existe, voir ci-dessous Principes d’évaluation des actifs et passifs).
  3. Le principe de prudence impose de prendre en compte la valeur la plus basse, la valeur d’acquisition ou la juste valeur

Illustration pour un passif à long terme

  1. La société possède la totalité du capital et des droits de vote à l’assemblée générale d’une succursale qui est difficulté économique
  2. Au moment de la clôture de son exercice, la société comptabilise une provision de 100 pour assumer un éventuel plan social de licenciement du personnel. La provision est une charge future qui diminue le résultat de l’exercice N, mais qui devrait se réaliser ultérieurement (N+1, N+…). Le calcul de la valeur de la provision est basé sur les rémunérations et l’ancienneté du personnel employé par la succursale, ainsi que sur des échanges avec le syndicat majoritaire au sein de ce personnel.

On comprend que les hypothèses d’évaluation d’un actif ou passif doivent être solidement étayées et de bonne foi.

Les réserves latentes sont parfois utilisées à des fins d’optimisation fiscale, ce qui n’est pas illégal en Suisse, mais est clairement contraire à l’esprit des Swiss GAAP RPC. Les spécialistes des transferts de sociétés (mergers & acquisitions) recherchent activement ces sous/sur évaluations lorsqu’ils consultent les bilans.

Réserve latente

Illustration

  1. La société comptabilise une provision pour assumer un éventuel plan social de licenciement du personnel de sa succursale en difficulté économique
  2. La valeur de la provision de 100 est majorée de 20 afin de faire face à de futurs charges inconnues au moment de l’évaluation, le résultat de l’exercice N diminue de 120
  3. La succursale est contrainte de fermer, le plan social est appliqué, les charges se montent à 105
  4. La société dissout la provision résiduelle de 15 (= 120 – 105), le résultat de l’exercice N+1 augmente de 15
    Cette majoration  de 20 de la provision initiale est partiellement une réserve latente. Elle diminue le résultat imposable fiscalement de l’année N de 20. La dissolution de cette réserve en N+1 produit l’effet inverse.

Présentation brute

Actifs (bilan), passifs (bilan), charges (compte de résultat) et produits (compte de résultat) doivent être présentés séparément (pas de mélange, de compensation)

Illustration pour une note de crédit

  1. La société est livrée de marchandises et facturée par un fournisseur
  2. Le contrôle à réception de la marchandise montre un manco par rapport à la facture reçue du fournisseur
  3. Le fournisseur envoie une note de crédit de la valeur de la marchandise manquante à la société
  4. La note de crédit est comptabilisée en déduction de la facture du fournisseur, dans le compte de charge d’achats de marchandises

Exception notoire à ce principe, la comptabilisation des amortissements à l’actif du bilan.

Définition des actifs et des passifs

(passifs recouvrant engagements – ou dettes ou fonds étrangers – et capitaux propres)

Définition d’un actif

Biens matériels ou immatériels acquis par le passé (1), consommés (2) pour obtenir des avantages économiques futurs (3), par leur réalisation (vente) ou pour obtenir des revenus.

Illustration pour un actif circulant

  1. La société achète de la matière première destinée à fabriquer les produits qu’elle commercialise. La matière est stockée et son coût d’acquisition est comptabilisé en stock à l’actif
  2. La société prélève de la matière première dans le stock afin de fabriquer les produits qu’elle commercialise
  3. Les produits sont livrés et facturés aux clients

Illustration pour un actif immobilisé

  1. La société achète une machine destinée à fabriquer les produits qu’elle commercialise. Le coût d’acquisition de la machine est comptabilisé en machines et équipements à l’actif
  2. La société utilise la machine pour fabriquer les produits qu’elle commercialise. Un amortissement (usure, de vieillissement) est comptabilisé en charge pour l’utilisation de la machine
  3. Les produits sont livrés et facturés aux clients

Un actif circulant est réalisable (consommable) dans les 12 mois depuis son acquisition, les liquidités en font partie. Au-delà de 12 mois, il devient un actif immobilisé.

Définition d’un passif

Engagements (dettes) pris par le passé (1), ayant servis à financer les actifs (2) pour obtenir des avantages économiques futurs (3).

Illustration pour un engagement à court terme

  1. La société achète de la matière première destinée à fabriquer les produits qu’elle commercialise. La société est facturée par le fournisseur de la matière
  2. Les produits fabriqués avec la matière sont mis en stock à l’actif du bilan
  3. Les produits sont retirés du stock et commercialisés. Les clients livrés sont facturés

Le plan comptable suisse PME indique clairement les dettes à court terme (sous-classe 20).

Un engagement à court terme est remboursable dans les 12 mois depuis son enregistrement au bilan. Au-delà de 12 mois, il devient un engagement à long terme.

Illustration pour un engagement à long terme

  1. La société achète une machine destinée à fabriquer les produits qu’elle commercialise. La société est facturée par le fournisseur de la machine
  2. Les produits fabriqués avec la machine sont mis en stock à l’actif du bilan
  3. Les produits sont retirés du stock et commercialisés. Les clients livrés sont facturés

Le plan comptable suisse PME indique clairement les dettes à long terme (sous-classe 24).

Définition des capitaux propres

Somme des actifs diminués des engagements (dettes).

Le plan comptable suisse PME indique clairement les capitaux propres (sous-classe 28).

Définition des produits, des charges et du résultat

Définition des produits : Les produits augmentent l’actif ou diminuent le passif, ou les deux. Les capitaux propres augmentent.

Illustration d’un produit qui augmente l’actif

  1. La société facture un client d’une livraison
  2. La facture est comptabilisé au débit de Créances provenant de livraisons et de prestations (débiteurs) (actif), qui augmente, au crédit de Chiffre d’affaires résultant des ventes et des prestations de services (compte de résultat)

Illustration d’un produit qui diminue le passif

  1. La société est facturée d’une livraison par un fournisseur
  2. La facture est comptabilisé au crédit de Dettes résultant d’achats et de prestation de services (créanciers) (passif), qui augmente, au débit de Charges de matériel, de marchandises et de prestations de tiers (compte de résultat)

Illustration d’une charge qui diminue l’actif

  1. La société acquiert un véhicule
  2. La facture est comptabilisé au débit de Immobilisation corporelle meuble (actif), au crédit de Dettes résultant d’achats et de prestation de services (créanciers) (passif)
  3. A la clôture des comptes de l’exercice, un amortissement (dépréciation de valeur pour usure) est comptabilisé au débit de Amortissement et ajustement de valeur des postes sur immobilisations corporelles (charge) et au crédit de Ajustement de la valeur des véhicules (actif), qui diminue

Evaluation des actifs et des dettes (passifs)

Les actifs et passifs en monnaie étrangère sont convertis en francs suisses au taux de change du jour de clôture. Ce taux peut être celui fourni par n’importe quelle banque suisse, et est indiqué dans l’annexe.

Le coût d’acquisition est le coût de revient d’acquisition. Il comprend les frais accessoires : dédouanement, livraison, assemblage, stockage, commission d’achat (titres), etc.

Le coût de réalisation est le coût de revient de réalisation. Il est constitué uniquement de charges constatées et ignore la marge commerciale qui s’ajoute lorsque le produit / la prestation est facturé au client.

Juste valeur : prix du jour (date de clôture), ou valeur de marché, ou valeur utile, ou valeur de liquidation

  • Prix du jour : prix à payer pour obtenir l’actif à la date de clôture des comptes. Souvent un taux de change ou un cours boursier.
  • Valeur de marché : prix d’échange convenu entre deux parties indépendantes
  • Valeur utile : valeur actualisée des flux de fonds nets futurs générés par l’exploitation d’un actif (DCF – Discounted Cash Flow)
  • Valeur de liquidation : prix de vente vraisemblable d’un actif dans un futur de durée inférieure ou égale à 12 mois

Nominal signifie montant comptabilisé initialement. Exemple : les créances résultant de livraisons et prestations sont comptabilisées au montant figurant sur la facture aux clients.

 

Actifs (selon plan comptable suisse PME)

    • 100 – Les liquidités au nominal
    • 106 – Les titres à court terme cotés en bourse au prix du jour, le cours de clôture du jour de clôture de l’exercice. Le cours de clôture est fourni par la bourse qui cote le titre. Les titres non cotés à la valeur d’acquisition.
    • 110 – Les créances résultant de livraisons et prestations au nominal (comptabilisation des montants facturés aux clients) avec possibilité d’enregistrer
      • Une provision générale pour pertes sur débiteurs pour le montant total facturé, de 5% pour les créances contre des clients suisses, 10% pour les créances contre des clients étrangers (fiscalement admis)
      • Une provision spécifique pour pertes sur débiteurs pour les créances présentant un risque supérieur au risque général
      • Une perte sur débiteurs ciblée si la créance ne sera vraisemblablement jamais payée
    • 114 – Les avances et prêts au nominal déduction faite des remboursements par le débiteur, avec possibilité d’enregistrer une provision en cas de risque de défaut
    • 120 – Hormis les matières précieuses (or, argent, lithium, etc. au cours de clôture -prix du jour- du jour de clôture de l’exercice), une matière première ou une marchandise est généralement valorisée au coût d’acquisition. Toutefois, si la valeur d’acquisition est inférieure à la juste valeur, ici la valeur de marché, cette dernière s’impose (principe de la valeur basse). Les travaux en cours sont valorisés au coût de réalisation (charges de personnel, biens et/ou prestations achetés).
    • 130 – Les actifs de régularisation
      • Les charges payées d’avance au nominal (montant hors TVA des factures concernées, datées et comptabilisées sur l’exercice courant mais concernant des biens et/ou prestations consommées sur l’exercice suivant)
      • Les produits à recevoir au nominal (montant hors TVA des biens et/ou prestations livrés sur l’exercice courant mais qui seront facturés aux clients sur l’exercice).
    • 140 – Les titres à long terme cotés en bourse au prix du jour, le cours de clôture du jour de clôture de l’exercice. Le cours de clôture est fourni par la bourse qui cote le titre. Les titres non cotés à la valeur d’acquisition.
    • 148 – Les participations sont évaluées en fonction de la situation des sociétés dans lesquelles ces participations sont détenues (résultat de l’exercice, marche des affaires, perspectives, etc.)
    • 150 – Les immobilisations corporelles meubles au coût d’acquisition, déduction faite des amortissements cumulés. Ces immobilisations peuvent subir des dévaluations ou des réévaluations qui s’ajoutent aux amortissements.
    • 160 – Les immobilisations corporelles immeubles généralement valorisées au coût d’acquisition. Toutefois, un immeuble de rendement (ne participant pas à l’activité de la société) peut être valorisé à la juste valeur, la valeur de marché.
    • 170 – Les immobilisations incorporelles valorisées au coût
      • d’acquisition pour celles qui sont achetées (licence par ex.). Toutefois, si la juste valeur (valeur de marché ou d’usage) est inférieure au coût d’acquisition, c’est la juste valeur qui est retenue (principe de la valeur basse).
      • de réalisation lorsqu’elles sont créées (frais de développement par ex.)

                        L’amortissement de ces immobilisations n’excède généralement pas 5 ans, en particulier si la valeur est
                        liée à des personnes (développement d’un nouveau procédé de fabrication par ex.)

Dettes (selon plan comptable suisse PME)

    • 200 – Les dettes à court terme résultant d’achats et de prestations de services au nominal
    • 210 – Les dettes à court terme rémunérées au nominal déduction faite des remboursements
    • 220 – Les autres dettes à court terme au nominal
    • 230 – Les passifs de régularisation et provisions à court terme
      • Les charges à payer selon montants hors TVA des factures concernées (datées et comptabilisées sur l’exercice suivant mais concernant des biens et/ou prestations consommées sur l’exercice courant)
      • Les produits encaissés d’avance selon montant hors TVA des factures d’acompte ou proforma. Ces biens et/ou prestations seront facturés définitivement aux clients sur l’exercice suivant.
      • Les provisions pour biens et/ou prestations consommées sur l’exercice courant, en attente de factures à recevoir sur l’exercice suivant.
    • 240 – Les dettes à long terme rémunérées
      • Les dettes bancaires, emprunts et hypothèques au nominal déduction faite des remboursements
      • Les emprunts obligataires cotés en bourse prix du jour, le cours de clôture du jour de clôture de l’exercice. Le cours de clôture est fourni par la bourse qui cote le titre. Les emprunts non cotés à la valeur d’acquisition.
    • 250 – Les autres dettes à long terme au nominal déduction faite des remboursements
    • 260 – Les provisions à long terme et provisions légales. Selon les  » Recommandations relatives à la présentation des comptes, état au 1er janvier 2020″, une provision est  » … Un engagement probable, fondé sur un événement passé, dont le montant et/ou l’échéance sont incertains mais estimables de manière fiable … » (Swiss GAAP RPC, Fondation pour les recommandations relatives à la présentation des comptes, état 1er janvier 2020). Leur valeur est déterminée par toutes les charges à considérer en cas de réalisation de l’événement anticipé. Ces provisions font l’objet d’une attention particulière de l’administration fiscale et doivent être justifiées par des documents et expliquées dans l’annexe. Elles peuvent en effet modifier considérablement le résultat de l’exercice. Si l’événement ne se réalise pas ou ses conséquences économiques sont d’une valeur inférieure au montant provisionné, tout ou partie de ce montant devient une réserve latente qui doit être dissoute.
      • Provision pour impôts
      • Provision pour pensions et retraites
      • Provision de restructuration
      • Autres provisions
        • Provision pour risque conjoncturel
        • Provision pour écarts de change monétaire
        • Provision pour litige
        • Autres
    • 280 – Capital
      • Le capital (SA), les parts sociales (Sàrl) au nominal, selon virements constatés sur les comptes de liquidité de la société, ou selon inventaire valorisé des biens dont la propriété a été transférée à la société.
    • 290 – Réserves / Bénéfices et pertes
      • Les réserves selon décision de l’assemblée générale des actionnaires (SA) ou des associés (Sàrl) sur proposition du conseil d’administration (SA) ou du gérant (Sàrl). La décision figure dans le procès-verbal de l’assemblée générale. Certaines réserves dites légales sont imposées par la loi (CO) et déterminées quant à leur montant minimum et maximum.
      • Bénéfices / Pertes reportées selon virement des résultats au bilan
      • Bénéfice / Perte de l’exercice selon solde du compte de résultat

Exigences qualitatives

A suivre …

Rapport annuel

A suivre …

La liste complète des Swiss GAAP RPC

-1. Principes

-2. Evaluation

-3. Présentation et structure

-4. Tableau de flux de trésorerie

-5. Opérations hors bilan

-6. Annexe

-7. à -9. (non attribué)

-10. Valeurs incorporelles

-11. Impôts sur les bénéfices

-12. (non attribué)

-13. Transactions de leasing

-14. Comptes consolidés des compagnies d’assurance

-15. Transactions avec des parties liées

-16. Engagements de prévoyance

-17. Stocks

-18. Les immobilisations corporelles

-19. (non attribué)

-20. Dépréciation d’actifs

-21. Etablissement des comptes des organisations d’utilité publique à but non lucratif

-22. Contrats de construction (contrats à long terme)

-23. Provisions

-24. Fonds propres et transactions avec des actionnaires

-25. (non attribué)

-26. Présentation des comptes des institutions de prévoyance

-27. Instruments financiers dérivés

-30. Comptes consolidés

-31. Recommandation complémentaire pour les sociétés cotées

-40. Présentation des comptes des assureurs incendie et assureurs maladie

-41. Présentation des comptes des assureurs incendie et assureurs maladie

 

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